单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,高级财务会计,张爱芹,第五章 股权取得日的合并财务报表,本章内容,合并报表的根本理论,购置法下股权取得日合并报表的编制,权益联合法下股权取得日合并报表的编制,第一节 合并报表的根本理论,合并报表的概念及特点,合并报表的根本理论,合并报表的根本范围,合并报表的编制准备,合并报表的编制程序,合并类型与合并报表,吸收合并、新设合并,控股合并,单一主体,多个主体，母子公司,个别财务报表,个别财务报表,合并财务报表,合并财务报表的概念,合并财务报表，简称合并报表，它是以母公司和子公司组成的企业集团作为会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为根底，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果、现金流量及其变动情况的财务报表。,合并财务报表的反映对象是母公司及其全部子公司所组成的企业集团,合并财务报表的编制者是企业集团中对其他企业享有控制权的母公司,合并财务报表的编制根底是个别财务报表,合并财务报表的编制方法有其独特性,合并报表的特点,合并报表的根本理论,所有权理论比例合并法,实体理论主体理论,当代理论,母公司理论,我国是修正的母公司理论和实体理论的综合，但更侧重实体理论修正的实体理论，合并范围确实定以及商誉计算采用母公司理论；少数股权采用实体理论。以下主要介绍我国的做法。,我国合并报表的合并范围,合并范围确实认原那么：,母公司在编制合并财务报表时，应当以控制为根底确定合并财务报表的合并范围。,控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。,控制的标准：实质重于形式,表决权比例判断标准：母公司拥有其半数以上表决权的被投资单位 包括直接拥有、间接拥有、直接和间接共同拥有,实质上的判断标准：当母公司通过直接和间接的方式未能拥有被投资单位半数以上表决权时，如果母公司通过其他方式可以对被投资单位的经营活动和财务政策实施控制时，这些为母公司控制的被投资单位，也应作为母公司的子公司纳入合并范围。,不纳入合并报表的被投资单位,如果母公司不能再实施控制，那么不再合并。,已宣告被清理整顿的原子公司,已宣告破产的原子公司,母公司不能控制的其他被投资单位,判断标准：实质重于形式,合并报表的编制根底,1、母公司按照,权益法,调整对子公司的长期股权投资,2、,统一,母公司和子公司所采用的,会计政策,，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致,3、,统一,母公司和子公司的,会计期间,，使子公司的会计期间与母公司保持一致,4、,统一,母公司和子公司的,计量单位,，将以外币表示的子公司个别财务报表折算为列报货币,合并报表的编制程序,对子公司的个别财务报表进行调整,设计合并工作底稿,将母公司和子公司的个别财务报表的数据过入合并工作底稿，并求出各工程的合计数,编制调整分录和抵销分录,计算合并财务报表各工程的合并数,填列合并财务报表,合并财务报表的,内容,合并财务报表包括：,合并资产负债表,合并利润表,合并现金流量表,合并所有者权益变动表,附注,调整,分录,1、调整子公司的会计政策和会计期间,2、把对子公司长期股权投资由本钱法调整为权益法,在调整为权益法时需注意：如果是非同一控制下的合并，需以子公司公允后的口径为调整依据。,3、权益结合法下资本公积和被合并方合并前留存收益的调整,借：资本公积,贷：留存收益,4、购置法下子公司账面价值根底调整为公允价值根底。,我国做法如下：,1以合并日为根底确认子公司资产、负债的公允价值，并确认资本公积下推会计；,2对子公司净利润以公允价值为根底作出调整如补提折旧。,抵销,分录,完成上述调整后，开始编制抵销分录，将母子公司之间的内部事项进行抵销。根本原那么：一体化原那么,调整分录和抵销分录在工作底稿上进行。工作底稿是打破报表的界限，将所有的报表工程列在一张工作底稿上。合并会计报表的编制过程和个别会计报表的编制过程不同，由于一笔抵销分录可能会同时涉及合并资产负债表工程、合并利润及利润分配表工程，所以合并资产负债表、合并利润及利润分配表并不是单独编制的，而是在一张合并工作底稿上同时完成的。,第二节 股权取得日购置法下合并报表的编制,报表类型：只包括合并资产负债表,编制时间：股权取得日,调整分录：1对子公司长期股权投资由本钱法调整为权益法,2下推会计，将子公司资产、负债调整为公允价值,3对子公司净利润以公允价值为根底作出调整,抵销分录：,1、母公司对子公司长期股权投资工程与子公司所有者权益工程的抵销；,2、合并日存在的内部债权债务及其坏账准备和递延所得税资产的抵销。,特点：区分全资子公司和非全资子公司,调整、分配母公司对子公司权益性资本投资和其拥有的子公司净资产账面价值之间的差额：,购置本钱-子公司所有者权益账面价值份额,=购置本钱-子公司净资产公允价值+子公司净资产公允价值-子公司净资产账面价值,=购置本钱-子公司净资产公允价值+子公司净资产公允价值-子公司净资产账面价值,=商誉+子公司净资产增值,购置本钱和被购置方净资产账面价值份额的差额,差额合并价差,购置本钱与公允价值的差额商誉,公允价值和账面价值的差额资产增值,资本公积,购置法下全资子公司的抵销分录不存在少数股权,按净资产公允价值=账面价值购入：不存在合并价差,高于净资产公允价值，且净资产公允价值高于账面价值购入,低于净资产账面价值购入,低于净资产公允价值但高于账面价值购入,按净资产账面=公允价值购入,按净资产账面价值购入，且账面价值和公允价值相等，不存在合并价差：母公司对子公司长期股权投资的金额与应享有子公司所有者权益总额一致，直接按账面价值即公允价值抵销,借：实收资本,资本公积,盈余公积,未分配利润,贷：长期股权投资,高于净资产公允价值购入,高于净资产公允价值购入，且公允价值大于账面价值，存在借方合并价差，具体有三种做法：,1直接编制抵销分录，抵消时不分差额性质，全部计入合并价差,2编制抵销分录时先将差额暂时计入合并价差同1，再分解为商誉和资产增值两局部,3下推会计：先调整子公司账面价值至公允价值，再编制抵销分录差额只剩下商誉,1)下推会计的调整分录,借：子公司净资产增值,贷：资本公积,2编制对子公司投资与子公司所有者权益的抵销分录：,借：子公司所有者权益 公允价值,商誉,贷：长期股权投资,低于净资产账面价值购入,低于净资产账面价值购入，且账面价值和公允价值不相等，存在贷方合并价差，我国处理：,1先调整至公允价值：,2再编制抵销的会计分录：,购置法下非全资子公司的抵消分录,按净资产账面价值购入：增加少数股东权益,高于净资产账面价值购入,低于净资产账面价值购入,低于净资产公允价值但高于账面价值购入,母公司理论,合并价差只包括多数股权局部,所以分解合并价差时:,借：多数股权资本增值,多数股权商誉,贷：多数股权合并价差,实体理论,合并价差包括全部股权局部:,所以分解合并价差时,借：全部资产增值,全部商誉,贷：全部合并价差,修正的实体理论,商誉只包括多数股权局部:,所以分解合并价差时,借：全部资产增值,多数股权商誉,贷：多数股权合并价差,少数股权资本增值,我国处理方式：修正的实体理论,1下推会计：先调整全部的资产增值，从账面价值调整为公允价值，计入资本公积,2编制抵销分录 子账面价值,借：子所有者权益的公允价值(1)资本公积,商誉只包括多数股权局部,贷：长期股权投资经调整后的余额,少数股东权益 公允价值*比例,备查簿的设置与登记,非同一控制下的企业合并中，作为购置方的母公司在进行有关会计处理后，应单独设置备查簿，记录其在购置日取得的被购置方各项可识别资产、负债的公允价值以及因企业合并本钱da于合并中取得的被购置方可识别净资产公允价值的份额应确认的商誉金额，或因企业合并本钱小于合并中取得的被购置方可识别净资产公允价值的份额记入当期损益的金额，作为企业合并当期以及以后期间编制合并财务报表的根底。,企业合并当期期末以及合并以后期间，应当纳入到合并财务报表中的被购置方资产、负债等，是以购置日确定的公允价值为根底持续计算的结果。,第三节 权益联合法下股权取得日的合并报表,在,权益联合法,下，股权取得日除编制合并资产负债表外，还应编制合并利润表和合并现金流量表。,在,权益联合法,下，由于母公司对子公司的投资是按子公司的净资产账面价值计价的，因此无需确认商誉。,权益联合法下全资子公司的调整和抵销分录不存在少数股权,1调整资本公积金额,借：资本公积,贷：盈余公积,未分配利润,2母对子长期股权投资与子公司所有者权益抵销,借：子所有者权益账面金额,贷：母对子长期股权投资,权益联合法下非全资子公司的抵销分录存在少数股权,1调整资本公积金额：按比例,2抵销,借：子所有者权益账面金额,贷：长期股权投资,少数股东权益子净资产账面金额少数股东持股比例,比较报表的编制,同一控制下的企业合并，视同合并后报告主体为参与合并企业资产、负债的延续，在编制合并当期期末的比较报表时，应视同参与合并各方在最终控制方开始实施控制时即以目前的状态存在。提供比较报表时，应对前期比较报表进行调整。,地址：北京市朝阳区惠新东街10号,：100029,：,谢谢！,