,*,*,Working Paper No.201712,December 28,2017,税基侵蚀与利润转移：问题、根源与应对,*,摘要：,全球化的背景下，跨国公司的跨国偷税漏税活动越来越成为各国政府和民众关注的焦点。从,2012,年开始，税基侵蚀与利润转移议题就进入到当年的,20 2013,年的安塔利亚峰会上 变成了一种联合行动。几年来，国际社会的合作已经取得了很多积极的进展。但是，要解决这个问题，仍 然任重道远。,：税基侵蚀和利润转移税收管辖权转移定价杠杆反避税,BEPS(Base Erosion and Profit Shifting):the Challenges and Solutions,SONG Hong,Abstract:,Under the globalized world,the tax dodge of Multinational Enterprises is a hot topic all over the world.Since,2012,Addressing BEPS(base erosion and profit shifting)had enter into the agendaof G20 summit,and become a joint action in Antalya Summit in 2013.A lot of international cooperation along this director already have achieved since then.However,there is a long way to go to address that issue.,Key words:,BEPS,Jurisdiction to tax,Transfer pricing,Leverage,Anti-avoidance,*,宋泓，中国社会科学院世界经济与政治研究所研究员，本文出自2018 年世界经济黄皮书。,1,一、问题,税基侵蚀和利润转移（,base erosion and profit shifting,，,BEPS,）是指跨国公司,利用所在国家和地区的不 同税制安排、税收水平以及税收优惠等所进行的跨国界逃税和避税活动。伴随着跨国公司的出现和兴起，跨国界的逃税避税活动，很早就已经开始了。但是，随着全球化的推进，以及跨国公司活动的不断扩展，这种情形越来越严重，并受到公众的广泛关注。,根据联合国贸发会议（,UNCTAD,）的估计（,WIR,2017,），到,2016,年底，全球共有跨国公司,10,万家，子,公司和分支机构,86,万家（其中，国有跨国公司,1500,家，子公司和分支机构,8600,家）。光是这些跨国公司,的国外子公司和分支机构所实现的当地销售就达到,37.57,万亿美元，实现的价值增值,8.355,万亿美元，进,行的跨国出口贸易,6.812,万亿美元，雇佣的当地员工达到,82.14,万人。这还不包括跨国公司母公司自身的 销售、价值增值、雇佣员工以及非股权子公司与母公司之间的交易活动。与此相参照，同一年，全球的,GDP,为,75.259,万亿美元，商品和服务出口为,20.437,万亿美元。,越来越密集的跨国经营和国际生产活动，为跨国公司带来了越来越多的跨国避税逃税的机遇。根据美 国税收和经济政策研究所等机构发表的研究报告,，,2015,年，财富,500,强美国跨国公司中，有,367,家 在海外的税收天堂中设立了,10366,家分支机构，并保留了将近,2.5,万亿美元的利润，偷逃美国税收,7178,亿美元。其中最大的,30,家美国跨国公司在这些税收天堂设立了,2509,家分支机构，在海外保留了,1.65,万,亿美元的利润！另外，根据其中的,58,家公司披露的“如果将海外利润，按照美国公司所得税报税，应该,上缴多少”的信息估计，这,58,家公司就少交,2120,亿美元的联邦税收这相当于当年加利福尼亚州、弗,吉尼亚州和印第安纳州全部预算的总和。这,58,家公司在海外支付的有效公司所得税率仅仅为,6.2%,，远远 低于美国的法定公司所得税率（,35%,）。这些公司在海外税收天堂逃税避税的目的昭然若揭！,更有甚者，一些国家和地区专门出台法律和税收政策，为跨国公司的这类跨国界避税逃税活动提供便 利。一时间，国际上的各种各样的避税港、避税岛、避税区等等避税天堂层出不穷。根据乐施会（,Oxform,）,逃税避税的行为，不仅仅存在跨国公司，也广泛存在自然纳税人身上。但是，目前国际社会的努力主要集中在跨国公司身 上。本文的分析也以此为准。,Citizens for Tax Justice,Institute on Taxation and Economic Policy and U.S.PIRG Education Fund,，,2016,，,Offshore Shell Games,2016-The Use of Offshore Tax Havens by Fortune 500 Companies,.,Oxform,2016,Tax Battles,.,2,公布的世界最糟糕的税收天堂名单,（参见表,1,），不少国家和地区，不仅公司所得税率竟然为零，为提供 跨国公司提供各种税收优惠，而且还采取各种规则制度、甚至法律措施拒绝透露和公开相关公司的信息，拒绝和国际社会进行税收规避方面的合作。,一方面是越来越多的跨国公司经营着日益全球化的业务，赚取了巨额的利润，另一方面却是这些公司 的所得税率的不断下降。比如，在过去,30,多年间,，世界最大跨国公司的实际利润从,1980,年的,2.7,万亿美,元增加到,2013,年的,7.2,万亿美元，但是，所上交的税率却不断下降。比如，对于,20,国集团而言，,25,年前,的平均公司所得税率为,40%,左右，现在则不足,30%,。再比如，在过去十年中，全球的公司所得税率从,27.5%,下降到了今天的,23.6%,，并且，下降的过程有愈演愈烈之势！,表,1,世界上,15,大跨国公司避税逃税天堂,资料来源：,Oxform,2016,Tax Battles,，,p13,，,table 2,Oxform,2016,Tax Battles,，,P5-6,McKinsey Global Institute.(2015).,The new global competition for corporate profits,.,ate-profits,排序,避税港,主要特征,1,百慕大,公司所得税为零，公司预扣税为零，没有参与多边的反滥用、信息交 换以及透明度动议，有大规模利润转移的证据,2,开曼群岛,公司所得税为零，公司预扣税为零，没有参与多边的反滥用、信息交 换以及透明度动议，有大规模利润转移的证据,3,荷兰,税收优惠，零公司预扣税，大规模利润转移的证据,4,瑞士,税收优惠，零公司预扣税，大规模利润转移的证据,5,新加坡,税收优惠，没有公司预扣税，大规模利润转移的证据,6,爱尔兰,很低的公司所得税率，税收优惠，大规模利润转移的证据,7,卢森堡,税收优惠，零公司预扣税，大规模利润转移的证据,8,Curacao,税收优惠，零公司预扣税，没有参与多边反滥用、信息交换与透明度 动议，相当规模的利润转移的证据,9,香港,税收优惠，零公司预扣税，大规模利润转移的证据,10,塞浦路斯,很低的公司所得税率，税收优惠，零公司预扣税。,11,巴哈马,（Bahamas),公司所得税为零，公司预扣税为零，没有参与多边的反滥用、信息交 换以及透明度动议,12,泽西,（Jersy）,公司所得税为零，公司预扣税为零，相当规模的利润转移的证据,13,巴巴多斯,很低的公司所得税率，零公司预扣税，没有参与多变的反滥用、信息 交换以及透明度动议,14,毛里求斯,很低的公司所得税率，零公司预扣税，没有参与多变的反滥用、信息 交换以及透明度动议,15,英属维基群 岛,零公司所得税率，零公司预扣税，没有参与多变的反滥用、信息交换 以及透明度动议,3,总之，在很多国家中，来自公司所得税的税收占到整个税收总量的,10%,左右，整个,GDP,的,3%,左右。跨国公司的国际逃税避税活动，不仅规避了大型公司所承担的税收责任，加剧了跨国公司与从事国内经营 的中小企业之间的不平等，而且侵蚀着国家的税基，加剧了资本、尤其是大资本与劳动之间收入分配的不 平等，引发了众多的社会矛盾，成为众矢之的。,二、根源,既然各个国家都有自己的税收体制，那么，为什么跨国公司的偷税漏税行为能够在国际范围内大行其 道呢？本质上讲，是跨国税制之间的不协调，从而跨国经济治理的缺失造成的。本部分首先介绍对于跨国 经营活动的征税和管理原则，其次分析这些原则所创造的跨国税收漏洞以及跨国公司的偷逃税做法,。,（一）跨国经营活动的征税和管理原则,（,1,）跨国公司税收的征取和分享 征税权是一个国家的主权之一，对于跨国税收的管辖权的合法性也来源于此。跨国税收有两种体制，,其一是所谓的世界税收体制，其二是所谓的主权税收体制。世界税收体制，一般是指对本国居民在世界范 围内所获得的收入进行征税（比如，从该国领土内和领土外（通过所控制的外国分支机构）所获得的收益 进行征税），以及对于本国领土内的外国居民所获得的收益进行征税。而主权税收体制只是对本国居民和 外国居民在本国领土范围内所获得的收益进行征税。显然，对于经济发展水平以及国际化程度更高的国家,而言，第一种税制更有利；而对于经济发展水平、国际化程度较低的落后国家而言，后一种税制则更加实 惠。但是，现实中，绝大多数国家所实行的税制都是如上两种税制的某种混合形式，世界上也没有两个国 家的税制是完全一样的。,跨国界来看，任何两个国家的国内税制之间都会存在着这样的两个问题，即：相互重叠的税收管辖领 域，从而对于潜在的跨国经营活动双重征税；同时，两个国家都没有涉及的税收管辖权上的空隙领域，从 而导致两个国家都没有对某些跨国经营活动的收益进行征税。其中，对于双重征税问题，早在,1920,年代，国联（,The League of Nations,）就已经确定了不少的原则。目前的国际避免双重征税协议中的很多条款和原,除特别说明之外，这部分的分析和介绍主要参考,OECD,，,2013,，,Addressing base erosion and profit shifting,Chapter 4,Key tax,4,进行这种可比性分析也是非常不容易的，一定要保证两者之间具有可比性即：交易双方所承担的 责任、投入的资产以及所承担的风险，交易活动的核心特征等都具有可比性等等。即便是如此，进行这种 可比性分析仍然具有很大的随意性，因为各个国家的税收体制、尤其对于转移定价的规则都不相同，立场 也不同。,OECD,在这方面已经于,1979,年专门出台了相关的指导准则（,OECD,对于跨国公司和各国税收当局 有关转移定价的指导原则），并在,1995,年进行了更新。,（,3,）杠杆,很多国家的税收体制对于债务和资产的课税原则是完全不同的。一般而言，债务都被认定为是不属于,一个公司的资源，因此，在某些条件下，为这些债务所支付的利息是享受税收减免的；相反，一个公司所 拥有的资产，以及该公司对于股东所支付的分工则不会享受税收减免。这种做法会引致出很多的逃税和避 税行为，比如，很多公司采取债务融资，并促使公司扩张的方式；再比如，同样的股东分红，可以在一个 税收管辖权区内采取债务利息的形式（以便获得税收减免），在另外一个税收管线区内则直接采取分红形 式（假如该国不对股东分红征税的话）。,（,4,）反避税规则和措施 一方面，是进行跨国经营的跨国公司会利用不同国家之间的税收制度来进行偷税避税。不少公司内部,甚至专门设立了财会和税务部门，从事形形色色的避税活动。另一方面，是各个国家的税务部门，也在积,极应对，并出台各种措施反击跨国公司的偷税和逃税行为，以保证它们的公司所得税体制的有效性和公平 性。在现实中，政府反避税战略通常集中在对跨国公